| minervastock / Depositphotos.com |
Если соглашение о выдаче банковской гарантии предусматривает возмещение банку принципалом (стороной соглашения) суммы денежных средств, которые банк перечислит бенефициару (третьей стороне) при исполнении своих обязательств, налоговую базу необходимо определить как сумму, превышающую сумму дохода, полученную банком по заключенному соглашению о выдаче банковской гарантии с принципалом над размером денежного требования по договору, заключенному между принципалом и бенефициаром. Соответствующий вывод опубликован сегодня на официальном сайте журнала "Налоговая политика и практика", учредителем которого является ФНС России.
Налоговая база в таких случаях определяется в соответствии с порядком, предусмотренным абз. 2 п. 1 ст. 155 Налогового кодекса при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из из договора реализации товаров, услуг, работ. Если сумма дохода, полученного банком при уступке указанных прав требования, не превышает размер денежного требования, права по которому уступлены, то налоговая база и сумма НДС признаются равными нулю. То есть применительно к рассматриваемой ситуации, у банка возникает право требования денежных средств у принципала при перечислении банком средств бенефициару.
Облагаются ли НДС операции по выдаче поручительств (гарантий) налогоплательщиком, не являющимся банком? Узнайте из материала "Освобождение от НДС банковских услуг" в "Энциклопедии решений. Налоги и взносы" интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите полный доступ на 3 дня бесплатно!
Сформулированные выводы основываются на анализе норм Гражданского кодекса и НК РФ. По независимой гарантии банк (гарант) обязуется по просьбе другого лица (принципала) уплатить указанному лицу (бенефициару) определенную сумму денежных средств (п. 1 ст. 368 ГК РФ). Принципал обязан возместить гаранту (банку) выплаченные денежные суммы по условиям независимой гарантии, если соглашением о выдаче гарантии не предусмотрено иное (п. 1 ст. 379 ГК РФ).
В то же время, при передаче имущественных прав, НК РФ предусматривает определение налоговой базы по НДС с учетом особенностей главы 21 НК РФ. В данной ситуации налоговики считают необходимым применять порядок определения налоговой базы по НДС согласно абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ.
Множество противоречий в 2016-2017 гг. возникало по вопросу включения в налогооблагаемую базу по НДС расходы по возмещению поставщиками затрат на оформление и использования банковской гарантии. Минфин РФ недавно дал официальный комментарий по этому вопросу.
Согласно отдельным положениям налогового законодательства России база налога на добавленную стоимость формируется за счет средств, полученных фирмой-продавцом за основную деятельность: продажу продукции, работ, услуг (ст. 146, 153, 162 НК РФ).
Ни в одной статье Налогового кодекса не упоминается возможность включения в налогооблагаемую базу сумм возмещения поставщиком издержек от использования банковской гарантии. Эти средства не имеют прямого отношения к плате за предоставленные товары и услуг и оттого не могут быть учтены при расчете НДС.
Комментарий уже вступил в законную силу и позволяет избежать длительных разбирательств компаний с Налоговыми органами в рамках представления налоговой декларации по НДС в 2018 году.
Вопрос: Облагается ли НДС плата за выдачу страховой организацией банковской гарантии?
Ответ: Статья 368 Гражданского кодекса РФ предусматривает, что банковскую гарантию вправе выдавать не только банки, но и страховые организации.
В силу пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
На основании п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.
В соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе по исполнению банковских гарантий (выдача и аннулирование банковской гарантии, подтверждение и изменение условий указанной гарантии, платеж по такой гарантии, оформление и проверка документов по этой гарантии).
Также следует отметить, что согласно п. 5 ст. 149 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 настоящей статьи, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.
Следовательно, поскольку положения пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождают от обложения НДС только операции по выдаче банковской гарантии только банками, плата за выдачу страховой организацией банковской гарантии подлежит обложению НДС на общих основаниях.
Данный вывод может быть подтвержден Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2006 N А56-24177/2005 (Постановлениями Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2006 N А56-24174/2005, ФАС Северо-Западного округа от 05.10.2006 N А56-24174/2005 данное дело оставлено без изменения). Суд, рассматривая вопрос об обязании должника выплатить страховой компании вознаграждение за выдачу банковской гарантии, указал, что, поскольку банковская гарантия выдана страховой компанией, она облагается НДС.
Отметим, что согласно п. 3 ст. 164 НК РФ вознаграждение за выдачу банковской гарантии подлежит обложению НДС по ставке 18 процентов.
Таким образом, плата за выдачу страховой организацией банковской гарантии облагается НДС по ставке 18 процентов.
Д.В.Комаров
Аппарат Комитета
Совета Федерации по бюджету
20.05.2010